无限期追征，为何与现代法治不相容？

本文来自微信公众号：经济观察报 （ID：eeo-com-cn），作者：杜涛，原文标题：《叶永青：无限期追征是个历史产物 和目前的法治体系已不相容》，头图来自：视觉中国

6月18日，针对近期热议的“倒查30年”问题，国家税务总局有关部门负责人在回答记者提问时称，税务部门没有组织开展全国性、行业性、集中性的税务检查，更没有倒查20年、30年的安排。近期反映的有关查税补税，有的是对企业以前年度欠税按程序进行催缴，有的是对企业存在的税收政策适用风险按程序予以提示告知，均属税务部门例行的依法依规正常履职行为。

6月26日，经济观察网就税务部门追征较长时间跨度税款的相关问题专访了金杜律师事务所合伙人叶永青。叶永青长期从事税法研究以及税收实务工作。

叶永青认为，无限期的追征是一种历史产物，到今天已经和法治体系不完全相容了，这不仅是因为税制、征管方式、纳税遵从度在一个较长历史时期内发生了巨大变化，还因为法律在任何情况下都不应保护“躺着的权利”，税务机关作为债权人亦不应例外。

叶永青称，在当前税收征管技术高度发展，征管数字化水平快速提高的背景下，合理的追征期限的缺失显然已经与税务机关的征管能力不相匹配，未来如果仍缺少法定期限的约束和督促，容易造成税务机关初始履职懈怠，在后期反向追征时又容易扩大权力形成对社会稳定秩序的不利影响。

经济观察网：近些年来，出现追征税款时间超过10年税务案例的原因是什么？

叶永青：首先，各种案子的实际情况可能都不太相同，有些可能是追征欠税，有些可能是偷税的检查。由于现行《中华人民共和国税收征收管理法》（下称“税收征管法”）对构成偷税、抗税、骗税的，规定了无限期的追征期限；税务稽查发现税收违法线索，将稽查期间延长至10年，长期以来也都是实践中较为常见的情况，特别是在举报案件中，追征较长时间税款的案例也比较多见。此外，随着征管系统的完善，税务稽查对历史交易的检查能力也有所加强，这也会导致调查期限变长。

近期出现的追征20年、30年的案件，有的根据披露的信息，可能的确是此前已经查处的逃漏税始终未补缴，进行清欠追索；有的则看来是偷漏税案件的检查。当然，即使在偷税案件的检查中，也有因为审计“一案双查”等更为严厉的监督措施带来的税法认定口径趋严的情况。

由此可以发现，税收征管法规定对偷税、抗税、骗税规定无限期追征是基于对偷税案件严厉打击的态度，加上此前税收征管能力有限，需要以无限期追征作为威慑手段。

其中，企业的原因也有一些。国内企业在历史上不规范的税收处理比较多，在更严厉的追溯视角下容易出现问题。当前越来越多的涉税案件涉及上市公司，而上市公司规范披露的要求容易导致这些案件有更大可能性出现在聚光灯下，从而受到舆论的关注。

从追征的角度来看，虽然不排除有部分税务机关可能由于各种原因，会超越合理期限进行税收执法，但从公开信息来看，更主流的趋势是税务机关开始重视追征期的纳税人权益，主动为纳税人适用追征期保护。未来修订税收征管法也应该会对追征期进行一些调整，适当缩短偷税的追征，无限期追征容易对经济稳定产生影响。

经济观察网：出现此类问题，当前处理的法规依据有哪些？

叶永青：中国现行的税收征管法缺少完善的税额确认期限和征收期限的规定，仅在第五十二条规定了三种不同情况：一是因税务机关责任致使未缴或少缴税款的，税务机关可在三年内要求补缴；二是因纳税人计算错误等失误未缴或少缴税款的，税务机关可在三年内追征税款，可以延长至五年；三是构成偷税、抗税、骗税的，“不受前款规定期限的限制”。国家税务总局曾经发函对上述追征进行解释，结合目前的司法实践，一般的理解是，对于一般情况下的税款追征以5年为限，而如果是偷漏税则可以无限期追征。

经济观察网：目前正在修订中的税收征管法与现行规定相比，针对长期追征税款的条款应进行哪些调整？

叶永青：从税收程序、法律制度理论上讲，我们通常所说的“税款追征期限”，是从纳税人完成纳税申报或应当进行纳税申报的期限届满之日起，税务机关有权利追征欠缴税款的最长期限，实际上包括了“税额确认期限”和“征收期限”两个法定期限。

所谓“税额确认”，又称“纳税评定”，是指税务机关依法对纳税人的应纳税额进行核实、确认，从而确定纳税人的具体纳税义务。税额确认是税收征收管理的一项必经程序，处于“税务登记—纳税申报—税额确认—税款征收—强制执行”完整税收征管程序链条的中间环节，经过税务确认程序后，税收之债方才成为具有法律上可执行性的具体的、金额确定的债务。

“税额确认期限”是指法律规定的税务机关履行税额确认职权的期限，其起算点应该是纳税申报之日（纳税人按期完成申报的情况下）、法定申报期限届满之日（纳税人应当申报但未申报的情况下）或者法定计税期间届满之日（税务机关依法核定征收的情况下）。

所谓“征收期限”，是指税收之债经过税额确认程序被确定后，税务机关可以追征欠税的期限，其起算时点应是税额确认程序完成之日。法律应当规定征收期限的目的，是督促税务机关及时履行职责征收税款入库，避免税务机关怠于履职。

因此，理论上，我们通常所说的“税款追征期限”应是“税额确认期限”和“征收期限”的总和。然而，现行的税收征收管理法既没有规定独立的税额确认程序，也没有对上述两个期限分别作出规定，仅有第五十二条的上述三款规定。在目前进行的税收征管法修订中，我们已经注意到，多方意见均聚焦于设立独立的税额确认程序和规定独立的征收期限制度上。我们可以合理期待，在修订后的税收征管法中，能够看到相对更为清晰、完善的规则体系。

具体到法律应如何作出修改和完善，我们认为，在税额确认期限上，即便对于偷逃抗骗类税收违法，也应该规定有限的期间。

这是因为，即便偷逃抗骗税收行为构成犯罪，刑法尚且规定有法定的追溯期限和不超过20年的最长追溯时效，因此即使是考虑对偷逃抗骗类税收违法行为施加必要的惩罚性措施，设置无限期追征也有违法治的基本要求。

从比较法上看，德国税法的最长税额确认期限为10年，日本和我国台湾地区为7年，这两个期限都是包含了偷税等严重税收违法的情况，当然这样的规定是和征管能力相匹配的。

而在征收期限制度上，为实现督促税务机关及时履行职责、保障国家税收收入及时入库的目的，也不宜设定过长的期限，德国、日本税法均规定了5年的征收期限。

从上述角度来看，我们认为未来一般的税额确认或者正常税款的追征应该考虑5年为宜，而对偷逃抗骗税等违法行为可以规定15年左右的追征期限，比较合理。

经济观察网：部分财税政策出台后，并未有公开和进一步的政策解读，对执行有哪些影响？

叶永青：税收法规制定主体的官方解读能够反映法规制定的背景、意图，在法律解释上属于立法解释，当法规适用过程中存在解释上的多种可能或争议时，可以构成法律解释的依据，对实践中税法的适用而言具有较强的现实意义。

经济观察网：1994年分税制以来，围绕税收征管进行过多次改革，制度相比1994年完善很多，征管水平也提高很多，在不同发展阶段，追征是否应该考虑时代的因素？

叶永青：首先，如前所述，无限期的追征是一种历史产物，和法治体系已经不完全相容，这不仅是因为税制、征管方式、纳税遵从度在一个较长历史时期内已经发生了巨大变化，还因为法律在任何情况下都不应保护“躺着的权利”，税务机关作为债权人亦不应例外。

站在当前的历史时点向后看，在当前税收征管技术高度发展，征管数字化水平快速提高的背景下，合理追征期限的缺失显然已经与税务机关的征管能力不相匹配，未来如果仍缺少法定期限的约束和督促，容易造成税务机关初始履职懈怠，在后期反向追征时又容易扩大权力形成对社会稳定秩序的不利影响。

其次，行政法治化既要求行政行为具有“合法性”，也要求具有“合理性”。从现行法出发，无限期追征不存在不“合法”，但并未能完全兼顾“合理”。如果时隔数十年后仍可简单通过税款追征行为，轻易打破过去长时间形成的交易结果和市场预期，税收的社会效益损失会更加明显。

当然，这里会涉及两个问题，一个是追征期本身，一个是在现行法下偷税行为的认定和举证。在现行法下，考虑到社会经济的变化，对超长期追溯适用偷税条款应当对税务机关提出更高的举证要求，从而能够从合理性上去平衡无限期追征。

最后，我们也注意到，部分的超长追征是税务机关面对的外部压力导致的。在这种情况下，法治社会其实会要求纳税人可以合理地通过争议解决手段维护自己的权利，从而实现对规则适用的更有效的制约和平衡。追征的本质是在平衡国家的税收主权和社会经济稳定这两个同等重要的社会利益，在这种平衡下唯一的方式就是严格遵循法律的规定，这点也是我们对合理追征的期待。以规则为依据，公开透明地追征其实并不会造成社会舆论的担忧，我们也期待着相关事件的解决可以更加透明和清晰。